КС РФ: запрет допроса проверяемого налогоплательщика как свидетеля

Что произошло

Конституционный Суд РФ рассмотрел жалобу предпринимателя, которого налоговый орган вызвал на допрос в качестве свидетеля в рамках мероприятий налогового контроля по вопросам, напрямую связанным с его собственной предпринимательской деятельностью. Предприниматель отказался давать такие показания, после чего его привлекли к ответственности за «неявку/отказ свидетеля от дачи показаний».

КС РФ поддержал заявителя и сформулировал принципиальную позицию: проверяемое лицо (налогоплательщик, плательщик сбора/страховых взносов, налоговый агент), в отношении которого проводится проверка или иные контрольные мероприятия, не может рассматриваться как «свидетель» по обстоятельствам собственной деятельности. Соответственно, нельзя использовать механизм свидетельского допроса для получения признательных или самообличающих объяснений и затем наказывать за отказ от таких показаний.

Практический смысл решения — усиление процессуальных гарантий бизнеса при налоговых проверках: налоговый орган должен собирать доказательства «внешними» способами (документы, запросы контрагентам, осмотры, экспертизы), а не через давление на проверяемого путем вызова «как свидетеля».

Кого касается

Позиция КС РФ важна для всех, кто взаимодействует с ФНС в рамках налогового контроля:

• ООО и АО, в отношении которых проводится камеральная или выездная налоговая проверка, а также иные мероприятия налогового контроля (встречные проверки, истребование документов и т.п.).
• ИП, особенно в ситуациях, когда налоговые органы пытаются получить показания об источниках дохода, реальности операций, персонале, кассовой дисциплине, расчетах с контрагентами.
• Налоговые агенты (работодатели по НДФЛ) и плательщики страховых взносов — при проверках расчетов с персоналом и выплат.
• Руководители и сотрудники компаний: на практике на допросы вызывают директора, главного бухгалтера, менеджеров по закупкам/продажам. Решение КС РФ снижает риск, что именно проверяемое лицо будет «переведено» в статус свидетеля по собственным действиям.

Наиболее чувствительны отрасли с высоким объемом документального оборота и частыми спорами о реальности операций: строительство, опт/розница, логистика, общепит, маркетплейсы и e-commerce, услуги с субподрядом.

Правовые последствия

1) Нельзя допрашивать проверяемого как свидетеля по его же деятельности. Налоговый контроль регулируется Налоговым кодексом РФ. Допрос свидетеля — это инструмент сбора доказательств (ст. 90 НК РФ), однако свидетель по смыслу процедуры — это лицо, которое сообщает сведения об обстоятельствах, имеющих значение для контроля, но не является тем самым проверяемым субъектом по спорным операциям. КС РФ указал, что использование ст. 90 НК РФ для допроса самого проверяемого по сути подменяет процессуальные гарантии и создает риск принуждения к самообличению.

2) Нельзя наказывать за отказ давать «самообличающие» показания. Конституционная гарантия закреплена в ст. 51 Конституции РФ: никто не обязан свидетельствовать против себя самого, своего супруга и близких родственников. В налоговых спорах это означает, что проверяемое лицо не должно нести ответственность за отказ отвечать на вопросы, которые фактически направлены на подтверждение собственной вины или неблагоприятных для него обстоятельств (например, фиктивность операций, дробление бизнеса, неучтенные доходы).

3) Ограничение применения ответственности за «свидетельский» отказ/неявку. В НК РФ предусмотрена ответственность свидетеля за неявку или отказ от дачи показаний (ст. 128 НК РФ). После позиции КС РФ налоговым органам сложнее применять ст. 128 НК РФ к проверяемому налогоплательщику, если вызов и вопросы касаются его собственной деятельности. Иными словами, если лицо фактически выступает как «проверяемый», квалификация его как «свидетеля» и штраф за отказ становятся уязвимыми.

4) Фокус смещается на иные инструменты налогового контроля. ФНС по-прежнему вправе:

• истребовать документы у налогоплательщика и у третьих лиц (ст. 93 и 93.1 НК РФ);
• получать пояснения в рамках камеральной проверки (ст. 88 НК РФ) и запрашивать пояснения/документы по конкретным расхождениям;
• проводить осмотр, выемку, экспертизу при соблюдении условий НК РФ (в т.ч. ст. 94, 95 НК РФ).

При этом «пояснения» и «допрос свидетеля» — разные по правовой природе процедуры. Пояснения в камеральной проверке не должны превращаться в принуждение к признанию нарушений, а допрос свидетеля не должен подменять статус проверяемого.

5) Усиление аргументации в спорах о допустимости доказательств. Если налоговый орган получил доказательства через неправомерный допрос проверяемого «как свидетеля», у бизнеса появляется дополнительный аргумент в административном и судебном обжаловании: такие материалы могут быть поставлены под сомнение как полученные с нарушением конституционных гарантий и процессуальных требований НК РФ (ст. 90 НК РФ в системной связи со ст. 51 Конституции РФ).

Рекомендации

• Проверьте статус вызова и основания. Если вас/директора/ИП вызывают «как свидетеля», уточните, по каким обстоятельствам и в рамках каких мероприятий налогового контроля. Если вопросы касаются вашей собственной деятельности как проверяемого лица, фиксируйте это письменно (заявление/ходатайство) и ссылайтесь на ст. 51 Конституции РФ и ст. 90 НК РФ.
• Идите на мероприятия с представителем и готовьтесь заранее. Назначьте ответственное лицо, соберите документы по спорным операциям, подготовьте позицию. Представительство в налоговых органах допускается (ст. 26 НК РФ), а профессиональное сопровождение снижает риск «неосторожных» формулировок.
• Разделяйте «пояснения» и «показания». На запросы в камеральной проверке отвечайте в формате пояснений и документов (ст. 88, 93 НК РФ), избегая устных признаний. Любые ответы давайте после анализа вопроса и документов, при необходимости — в письменном виде.
• Фиксируйте процессуальные нарушения. Просите копии повесток/протоколов, вносите замечания в протокол, подавайте ходатайства. Это важно для последующего обжалования решений и действий инспекции (гл. 19 НК РФ).
• Обновите внутренние инструкции. Введите регламент взаимодействия с ФНС: кто общается, как хранятся первичные документы, кто готовит ответы, как действовать при вызове на допрос/опрос, какие формулировки недопустимы без проверки.

Данный материал носит исключительно информационно-справочный характер и не является юридической консультацией. Для получения квалифицированной помощи по вашей ситуации рекомендуем обратиться к специалисту.